Globale Mindeststeuer / Pillar 2

Zur Optimierung steuerlicher Reporting- und Compliance-Prozesse arbeiten wir als Certified Partner eng mit dem Softwareanbieter Lucanet zusammen. Das Pillar 2-Modul von Lucanet bietet Unternehmen eine konzernweite technische und organisatorische Unterstützung, um den BEPS 2.0 Regelungen umfassend und zuverlässig zu entsprechen. Im Mittelpunkt stehen dabei die manuelle und maschinelle Datenerfassung (zentral und/oder dezentral) sowie die Dokumentation und Auswertung dieser Daten, die schließlich Grundlage der Ermittlung bzw. Erklärung sind. Unternehmen profitieren so von Lösungen aus einer Hand, die steuerliches Fachwissen mit technischem und prozessualem Know-how verbinden und damit für Unternehmen nachhaltigen Mehrwert schafft. Weitere Informationen zu unserer Kooperation mit Lucanet finden Sie hier >>

Die Mitglieder der Organisation für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung (OECD) haben sich im Herbst 2021 auf eine globale Reform der Unternehmenssteuer geeinigt, welche aus Sicht der beteiligten Staaten ein Schritt hin zu mehr Steuergerechtigkeit sein soll. Diese Reform beinhaltet eine Neuregelung zur Aufteilung der Besteuerungsrechte (Pillar One) und eine globale Mindestbesteuerungsregelung (Pillar Two).

Diese zweite Säule („Mindestbesteuerung“) befindet sich in der gesetzgeberischen Umsetzungsphase. Nachdem der Rat der EU die Mindestbesteuerungsrichtlinie am 15. Dezember 2022 verabschiedet hat (Veröffentlichung im Amtsblatt der EU am 22. Dezemeber 2022 - Abl. L 328 vom 28. Dezemeber 2022 - RL 2022/2523) liegt nunmehr der Diskussionsentwurf des BMF des Mindeststeuergesetzes (MinStG) vom 17. März 2023 vor, dass für alle Wirtschaftsjahre gelten soll, die nach dem 30. Dezember 2023 beginnen. 

Für die globale Mindestbesteuerung („Pillar Two“) hat die OECD am 20. Dezember 2021 Modellregelungen veröffentlicht. Die Mindestbesteuerungsrichtline des Rates der EU ist am 22. Dezember 2022 veröffentlicht worden und am 21. März 2023 hat das BMF seinen Diskussionsentwurf eines Mindeststeuerungsgesetzes vorgelegt. 

Die Staaten haben sich im Rahmen ihrer Abstimmungen bei der OECD darauf verständigt, dass sie im Falle der Einführung der Mindestbesteuerungsregelungen, diese so umsetzen werden, dass das jeweilige nationale Recht den OECD – Mindestbesteuerungsregelung (GloBE Model Rules) zu Pillar II inhaltlich entspricht. Diese OECD-Konformität ist bei der Umsetzung in nationales Recht deshalb so wichtig, weil nur durch gleichlaufende Gesetze in multinationalen Unternehmensgruppen eine Doppel- oder Mehrfachbesteuerung durch die neue Mindestbesteuerung vermieden wird. Vor diesem Hintergrund sind die weiteren OECD-Arbeiten an Pillar II besonders zu beachten. Am 15. Dezember 2022 wurden Regelungen für sog. Safe Harbours von dem sog. „Inclusive Framework“ der OECD veröffentlicht.

Zu den OECD – GloBE Model Rules zu Pillar II kam am 14. März 2022 zudem ein detaillierter Kommentar mit einem Umfang von 228 Seiten hinzu. Sowohl der OECD-Kommentar, als auch die Veröffentlichung zu den „Safe Harbours“ wurde im Rahmen des Diskussionsentwurfs des BMF vom 21.03.2023 berücksichtigt und – soweit geboten – auch bereits in den Vorschlägen der gesetzlichen Regelung berücksichtigt.

Die entsprechenden PDFs hat die OECD zum Download zur Verfügung gestellt: Tax Challenges Arising from the Digitalisation of the Economy – Global Anti-Base Erosion Model Rules (Pillar Two); die EU Mindestbesteuerungsrichtlinie zum Download und den Download zum deutschen Diskussionsentwurf unter BMF.

Der Mindestbesteuerung sollen grundsätzlich alle größeren, multinationalen Unternehmen mit einem konsolidierten Mindestumsatz von 750 Mio. Euro p.a. unterliegen. Der Mindeststeuersatz selbst liegt bei 15 %.

Die Mindestbesteuerungsregelungen (kurz GloBE-Regelungen oder Pillar Two) setzen an verschiedenen Ebenen an, um eine Mindestbesteuerung einer multinationalen und nationalen Unternehmensgruppe per Jurisdiktion sicherzustellen.

Eine enge Zusammenarbeit von Tax, Finance, Controlling und IT ist notwendig, neue Prozesse müssen geschaffen, bestehende überprüft und weiterentwickelt werden, neue Daten müssen ggf. automatisiert zur Verfügung gestellt und in einem „Tool“ verarbeitet werden. Wichtig ist auch die Schulung des Personals über die neuen Mindestbesteuerungsregelungen, die – wegen der Verknüpfung mit dem Accounting – auch dann erforderlich sein wird, wenn man daran denkt, die Funktion der Erstellung des Mindeststeuerberichts und der Steuerklärungen zur Mindestbesteuerung an einen Berater outzusourcen.

Neben dem Verständnis der komplexen inhaltlichen Regelungen erfordert die Abbildung und Einhaltung der Pillar Two Rules verlässliche und qualitativ hochwertige (Konzern-)Daten, stringente unternehmensinterne Prozesse und eine koordinierte globale Abstimmung innerhalb der Unternehmensgruppe und den verschiedenen Jurisdiktionen. Damit geht auch das Thema Tax Compliance Management System mit den neuen Regelungen „global“.

Income Inclusion Rule („IIR“) (im Diskussionsentwurf des BMF „Primärergänzungssteuer“): Nach dieser Einkommenszurechnungsregel wird grundsätzlich bei der obersten Muttergesellschaft („UPE“) / im Betriebsstättenfall beim Stammhaus die Effektivbesteuerung der ausländischen Einkünfte der jeweiligen niedrig besteuerten Tochtergesellschaft/Betriebsstätte auf das Mindeststeuerniveau angehoben. Dies erfolgt über eine sogenannte Top-up Tax. Allerdings sind die Länder berechtigt, in Bezug auf die in ihrem Steuerhoheitsgebiet ansässigen Unternehmen eine qualifizierte Domestic Top-Up Tax (sog. „ODMTT“) zu erheben, womit bereits für diese Jurisdiktion durch eine nationale Ergänzungssteuer das Mindestbesteuerungsniveau erreicht werden kann. In der EU-Mindestbesteuerungsrichtlinie und im deutschen Diskussionsentwurf ist eine solche nationale Ergänzungssteuer bereits enthalten. Eine solche nationale qualifizierte Ergänzungssteuer verdrängt die Besteuerung auf den höheren Ebenen der Unternehmensgruppe.

Undertaxed Profit  Rule („UTPR“) (im Diskussionsentwurf des BMF „Sekundärergänzungssteuer“: Soweit keine Top-Up Tax nach der IIR (Primärergänzungssteuer) erhoben wird, wird subsidiär von allen Unternehmen der Unternehmensgruppe eine Sekundärsteuer nach einem Verteilungsschlüssel erhoben, der sich an der Anzahl der Beschäftigten und an den materiellen Vermögenswerten orientiert. 

Switch-Over-Klausel: Den Stammhausstaaten wird damit in Fällen von Doppelbesteuerungsabkommen mit Freistellungsklausel für niedrig besteuerte Gewinne von ausländischen Betriebsstätten erlaubt, auf das Steuergut der ausländischen Betriebsstätte zuzugreifen, um gemäß der IIR die Steuerbelastung auf das Mindeststeuerniveau hoch zu schleusen.

Ausgenommen von der Mindestbesteuerung sollen Investmentvermögen, Pensionsvermögen, Wohlfahrtsfonds, internationale Organisationen, Non-Profit-Organisationen und solche Konzerngesellschaften (allerdings nur mit ihrem eigenen Gewinn) sein, die zwar selbst als steuerlich neutrales Regime nicht besteuert werden, bei denen aber die Steuer bei den Gesellschaftern erhoben wird. Sektorspezifisch sind Einkünfte aus dem internationalen Seeverkehr sowie Vergütungen auf das zusätzliche Kernkapital bei Banken und bestimmte Versicherungserträge nicht von der Mindestbesteuerung erfasst.

Mit der Mindestbesteuerung einhergeht als Kernstück eine komplexe Ermittlung des GloBE-Einkommens und der sog. „erfassten Steuern“ als Berechnungsgrundlage für die effektive Steuerquote sowie einer etwaigen Top-up Tax und dies für jede Jurisdiktion bzw. jedes Mitglied der Gruppe (sogenannte „Constituent Entity“). Für die abzugebende Erklärung und den sog. „Mindeststeuerbericht“ wird ein standardisiertes Template entwickelt werden. Eine erste Fassung hat die OECD am 20.12.2022 veröffentlicht. Die Frist für die Abgabe der Erklärung beträgt 15 Monate nach Ablauf des Fiskaljahres (für die erstmalige Abgabe der Erklärung 18 Monate).

Die Anzahl der Länder, die sich im Zuge der OECD Bestrebungen auf die Regularien geeinigt haben, beläuft sich auf 138 (laut Begründung im Diskussionsentwurf des BMF vom 21. März 2023). Bedenkt man, dass momentan insgesamt 195 Länder von den Vereinten Nationen anerkannt sind, spiegelt dies eine neue Weltordnung der internationalen Unternehmensbesteuerung wider.

Staaten, in denen die Regelung gilt, erwirtschaften Mehreinnahmen, soweit ihnen Steueraufkommen durch die Primär- oder Sekundärergänzungssteuerregelungen bzw. die nationale Ergänzungssteuer („QDMTT“) zugewiesen wird. Laut der Münchener Forschungseinrichtung ifo Institut bringt die globale Mindeststeuer der Bundesrepublik Deutschland zwischen 1,6 und 6,2 Milliarden Euro Steuermehreinnahmen. Die Regelungen könnten demnach ein Gewinn für die Wettbewerbsfähigkeit, insbesondere des deutschen Mittelstands sein, da erwartet wird, dass die Niedrigsteuerländer ihr Steuerniveau anheben werden („QDMTT“) und damit das Steuergefälle reduziert wird. Das BMF geht laut Begründung zum Diskussionsentwurf nach einer ersten groben Schätzung von einem Mehraufkommen in einem niedrigen einstelligen Milliardenbereich (in Euro) aus.

Demgegenüber wird der Compliance-Aufwand für die Unternehmensgruppen wesentlich erhöht und es wird erwartet, dass die konkrete Umsetzung der komplexen Regeln Probleme verursachen und Fragestellungen aufwerfen wird, die die Rechtsunsicherheit, zumindest in der Anfangsphase der Geltung der Neuregelungen, erhöhen.

Die erste Säule („Pillar One") betrifft multinationale Unternehmen mit mehr als 20 Milliarden Euro Jahresumsatz und über 10 % Umsatzrentabilität. Das neue System der Zuordnung von Besteuerungsrechten ist dabei losgelöst von den physischen Anknüpfungspunkten einer klassischen Betriebsstätte und beruht allein auf Umsätzen mit Endverbrauchern und Nutzern oberhalb einer Umsatzschwelle von einer Million Euro (bei kleineren Staaten 250.000 Euro). Im Ergebnis soll dies zu einem höheren Besteuerungsrecht der Marktstaaten führen, in dem diesen Staaten ein Teil des Globalgewinns zugeordnet und nach einem noch nicht endgültig festgelegten Umsatzschlüssel auf diese allokiert wird.

Häufig beziehen Unternehmen den Großteil der Umsätze und Gewinnmargen in Schwellenländern. Durch die Neuregelung der Besteuerungsrechte sollen diese Länder ebenfalls profitieren, indem sie mehr Steuereinnahmen erhalten: Der Umsatz, der in den Marktländern erzielt wird, soll ebenso in dem jeweiligen Land besteuert werden, so dass die Besteuerung nicht mehr in den Heimatländern oder Steueroasen der Unternehmen erfolgt.